Začátek roku 2016 je poznamenán prvními praktickými zkušenostmi z plošného zavádění vyrovnávací platby jako formy financování sociálních služeb. Proto se s vámi v našich článcích postupně podělíme o řešení některých zajímavých otázek. Dnes se budeme věnovat problematice tzv. dohadných položek ve vztahu k vyrovnávací platbě.
Jeden z krajů se podrobněji zamýšlel nad režimem podpory poskytování sociálních služeb pro rok 2015, kterou poskytuje MPSV krajům a následně kraje jednotlivým poskytovatelům sociálních služeb. Kraj v jejím čerpání postupuje dle metodiky MPSV, vůči poskytovatelům sociálních služeb má vlastní metodiku a s poskytovateli sociálních služeb nebo jejími zřizovateli (města, obce) má uzavřenou veřejnoprávní smlouvu o poskytnutí účelové dotace. V této smlouvě je mj. uložena povinnost příjemce zajistit, aby účelová dotace byla čerpána v souladu s Rozhodnutím Komise ze dne 20. prosince 2011 o použití čl. 106 odst. 2 Smlouvy o fungování Evropské unie na státní podporu ve formě vyrovnávací platby za závazek veřejné služby poskytované určitým podnikům pověřených poskytováním služeb obecného hospodářského zájmu 2012/21/EU. Výše účelové dotace je konečná. Převýší-li celkové výnosy celkové náklady služby, je příjemce povinen vrátit tu část účelové dotace, která tvoří „zisk“ služby.
Při aplikování výše zmíněného postupu se jako nedořešený problém z hlediska vyúčtování dotace projevily položky, které jsou v rámci roční účetní závěrky odhadovány (respektive jsou spojeny s nejistotou) a k datu požadovaného vyúčtování jejich konečná výše nebude známa. Pro dodržení termínů dle vyhlášky č. 52/2008 Sb., kterou se stanoví zásady a termíny finančního vypořádání vztahů se státním rozpočtem, státními finančními aktivy nebo Národním fondem, byly stanoveny termíny finančního vypořádání k 25. 1. 2016 a vyúčtování do 28. 2. 2016. Logika nastavení poskytované dotace je taková, že se jedná o vyrovnávací platbu, kdy na definovanou sociální službu jsou poměřeny vynaložené náklady a související výnosy a rozdíl je kryt prostřednictvím dotace. Pokud by byl součet vlastních výnosů ze služby + přijatá dotace vyšší než vynaložené náklady na danou službu, je povinností příjemce dotace rozdíl vrátit.
Zmíněný problém se týká hodnot, které jsou odhadovány. Z hlediska provozu běžného poskytovatele např. v zařízení poskytující službu domova pro seniory se může jednat zejména o následující položky.
- Platby od zdravotních pojišťoven, kdy je platba prováděna zálohovým způsobem a vyúčtování je prováděno následně (nyní zpravidla v dubnu) – přitom ale může docházet k následným sporům o toto vyúčtování a rozhodně nemusí být výjimkou, že k uzavření sporu dojde i třeba za více než dva roky. Organizace tedy do závěrky a pro vyúčtování objem zdravotní péče odhadují s tím, že rozdíl dohadné položky a skutečnosti je považován v souladu s účetními postupy za korekci výnosu v roce, kdy k vyúčtování došlo.
- Příspěvky na péči jsou přiznávány (respektive upravovány) rozhodnutím příslušného orgánu, a to zpětně. Není tedy výjimkou, že například v dubnu je získáno rozhodnutí o tom, že se zvyšuje příspěvek na péči z 2 tis. Kč na 8 tis. Kč, a to se zpětnou účinností od září minulého roku. Protože jsou to položky neodhadnutelné, nejsou splněny podmínky pro tvorbu dohadných položek aktivních. Některé organizace se snaží tyto příspěvky na péči (zpětně přiznané) předepsat jako pohledávku, pokud získají příslušné rozhodnutí ještě do závěrky. Pokud toto rozhodnutí nezískají, jedná se plně o výnos následujícího roku.
- Dohadné položky pasivní na energie, pokud zúčtovací období nekoresponduje s kalendářním rokem, respektive pokud je stejné jako kalendářní rok, nicméně údaj o skutečné spotřebě je získán až po termínu pro vypořádání dotace a sestavení účetní závěrky. Také v tomto případě naprosto přirozeně vznikají rozdíly proti dohadné položce, které jsou podle platných účetních předpisů účtovány jako korekce nákladů (zvýšení nebo snížení) v roce, kdy dojde k vyúčtování.
Pokud tedy bude ve smyslu smlouvy prováděno vyúčtování k termínu definovanému ve smlouvě, budou určité výnosy (či náklady) zahrnuté pro výpočet výše vyrovnávací platby založeny na určitém odhadu.
Otázka zní, jak se tzv. dohadné položky chovají ve vztahu ke kalkulaci vyrovnávací platby a jejímu zúčtování.
Problém dohadných položek přímo souvisí s dvěma otázkami, a to nastavením metody výpočtu vyrovnávací platby a dále dobou, na niž je v konkrétním případě vydáno tzv. Pověření k poskytování služby obecného hospodářského zájmu (poskytování sociální služby) ve smyslu výše zmíněného Rozhodnutí Komise.
Pokud jde o metody výpočtu vyrovnávací platby, pravidla EU o veřejné podpoře zmiňují obecně 3 metody, a to metodu na základě očekávaných příjmů a nákladů, metodu na základě skutečných příjmů a nákladů a konečně metodu na základě jejich kombinace. Členský stát je oprávněn zvolit metodu výpočtu vyrovnávací platby mj. podle toho, jaké pobídky ke zvýšení efektivity služby chce předem nastolit. Z toho plyne, že vyrovnávací platba může být obecně stanovena jako „pevná“, tj. vypočtená, předem zohledňující očekávaný stav a vývoj úrovně nákladů a výnosů, nebo může být následně korigována v závislosti na skutečném vývoji parametrů služby (a to jak kvantitativních, tak i kvalitativních).
Metodika výpočtu vyrovnávací platby má pak logiku ve vztahu k období, na něž je kalkulována, tj. zda jde o roční či víceletou vyrovnávací platbu. Na tomto místě je třeba zdůraznit, že právo EU počítá s víceletým financováním vyrovnávací platbou, neboť i samotné Pověření je akt zpravidla víceletý. V našich podmínkách prvotního zavádění vyrovnávací platby, kdy navíc její podstatná část je vyplácena formou dotací podléhajících zpravidla ročnímu vyúčtování (jako v našem výše popsaném případě), je zřejmé, že prvky víceletosti, s nimiž má kalkulace vyrovnávací platby počítat, jsou prozatím víceméně potlačeny.
V řadě případů byla v praxi vydána roční Pověření, a tudíž i vyrovnávací platba je kalkulována na roční bázi. To samozřejmě přináší i určitá omezení, která by jinak systém víceletého financování nenastolil. Zatímco vyrovnávací platba stanovená na více let umožňuje, resp. ukládá provádět korekce po celou dobu jejího vyplácení a ročně se sleduje pouze výše tzv. průměrné roční vyrovnávací platby z důvodu potenciální dílčí nadměrnosti, vyrovnávací platba stanovená na rok, tj. jedno účetní období, vyžaduje její konečné vyúčtování vždy za příslušné období. Má-li se tak navíc dít v souladu s rozpočtovými pravidly a prováděcími předpisy, může být skutečně zásadním problémem významná časová disproporce mezi zaúčtováním dohadné položky a její korekcí podle skutečnosti.
Běžné účetní postupy umožňují zahrnout dohadné položky (u nichž je samozřejmostí kvalifikovaný a dostatečně podložený odhad) do výnosů či nákladů, přičemž následně zjištěný rozdíl mezi odhadem a skutečností se promítne v dalším účetním období. U ročního vyúčtování dotace (resp. vyrovnávací platby) však takový postup reálně možný není.
V případě využití metody vypočtené vyrovnávací platby na bázi očekávaných nákladů a výnosů problém není, protože dohadná položka představuje kvalifikovaný výpočet (očekávání), takže je možno takto vypočtenou částku do vyrovnávací platby zahrnout bez nutnosti následné korekce.
Současná praxe však pracuje spíše s využitím metody skutečných nákladů a výnosů, mnohdy dokonce na bázi skutečně uhrazených nákladů (pokud jde o položky na straně pasiv). V dané situaci se nabízí dvě možná řešení.
Prvním řešením může být pojetí účetní dohadné položky pro účely kalkulace vyrovnávací platby jako „skutečného“ nákladu či výnosu (analogicky, jak je pojímáno z pohledu daňového); k tomu by však bylo vhodné, aby kraj jako garant výpočtu a zamezení nadměrnosti vyrovnávací platby takovéto pojetí ve své metodice výslovně stanovil.
Druhým řešením je zvolení „kombinované metody“ výpočtu vyrovnávací platby, tj. metody na bázi kombinace skutečných a očekávaných nákladů a výnosů. Tuto koncepci zvolil např. Královéhradecký kraj, kde poskytovatel sociálních služeb jako příjemce vyrovnávací platby s péčí řádného hospodáře a znalostí historie odhadne před koncem roku položku příslušného nákladu či výnosu, tento odhad je posouzen a považován metodicky pro dané účetní období za skutečný výnos či náklad vyrovnávací platby na bázi výpočtu. Kraj již nemusí zkoumat, zda se za rok či dva ukáže, že poskytovatel skutečně obdržel o něco více či méně. Ostatně v praxi se ukazuje, že v celkových číslech jde o rozdíly víceméně marginální.
Bez ohledu na to, že vyrovnávací platba je stanovena jako roční, jde zpravidla mezi krajem a poskytovatelem o fakticky víceletý resp. dlouhodobý vztah, neboť síť služeb a jimi pověřených poskytovatelů dynamickým změnám příliš nepodléhají. To ve skutečnosti umožňuje zohlednit případné významnější odchylky od odhadu v následujících letech, byť jde o jiné účetní období, jinou dotaci či jinou vyrovnávací platbu.
